Duran Varliklar
KAYNAK
T.C. ANADOLU ÜNİVERSİTESİ YAYINI NO: 2648
AÇIKÖĞRETİM FAKÜLTESİ YAYINI NO: 1614
MUHASEBE UYGULAMALARI
Yazarlar
Prof.Dr. Dursun ARIKBOĞA (Ünite 1-5)
Prof.Dr. Necdet SAĞLAM (Ünite 6-8)
Editör
Prof.Dr. Nurten ERDOĞAN
ANADOLU ÜNİVERSİTESİ
DURAN VARLIKLAR
GİRİŞ
Duran varl›klar, bir y›l veya bir faaliyet döneminden (hangisi uzun ise) daha uzun
sürede nakde dönüflmesi veya iflletme taraf›ndan uzun süre kullan›larak fayda elde
edilmesi söz konusu olan varl›klard›r. Sabit k›ymetler ya da cari olmayan varl›
klar olarak da isimlendirilen duran varl›klar, Tek Düzen Muhasebe Sisteminde
afla¤›da belirtildi¤i gibi çeflitli alt gruplara ayr›lm›flt›r:
• Uzun vadeli alacaklar,
• Mali duran varl›klar,
• Maddi duran varl›klar,
• Maddi olmayan duran varl›klar,
• Özel tükenmeye tabi varl›klar,
• Di¤er duran varl›klar.
fiimdi bu gruplara iliflkin dönem sonu ifllemlerini k›saca aç›klamaya çal›flal›m.
UZUN VADEL‹ ALACAKLAR
Vadesi bir y›ldan uzun olan alacaklar, duran varl›klar aras›nda gösterilir. Uzun vadeli
alacaklar›n envanter ve de¤erleme ifllemleri, önceki bölümde aç›klanan k›sa
vadeli alacaklardan farkl› de¤ildir. Bu nedenle burada tekrar edilmeyecektir. Uzun
vadeli alacaklara özgü olarak dönem sonlar›nda yap›lmas› gereken önemli bir ifllem,
vadesi yaklaflt›¤› için uzun vadeli olma özelli¤ini yitiren alacaklar›n k›sa vadeli
alacaklara devredilmesidir.
‹flletme, 01 May›s 20XX tarihinde T300.000’lik sat›fl yapm›fl; karfl›l›¤›nda 18 ay vadeli
senet alm›flt›r. ‹flletme, 01 May›s 20XX tarihinde yapt›¤› bu kredili sat›fl› afla¤›-
daki gibi kaydedecektir.
Duran Varl›klar›n Dönem
Sonu ‹fllemleri
Ö R N E K
01/05/20XX
221 ALACAK SENETLERI 354.000
Portföydeki Senetler
600 YURT IÇI SATISLAR 300.000
391 HESAPLANAN KDV 54.000
Mal sat›fl›.
Yukar›daki kay›ttan da görüldü¤ü gibi iflletme, müflterisinden alm›fl oldu¤u
uzun vadeli senedi, duran varl›klar aras›nda yer alan 221 kodlu Alacak Senetleri
hesab›na kaydetmifltir. Böylelikle bu alacak, iflletmenin bilançosunda duran varl›klar
aras›nda yer alacakt›r.
Vadesi bir y›l›n alt›na inen alacaklar›n k›sa vadeli alacak olarak s›n›fland›r›lmas› gerekir.
‹flletmenin daha önce 18 ay vadeli (bir y›ldan uzun vadeli) oldu¤u için duran
varl›k olarak kaydetti¤i alacak senedinin bilanço gününde (31.12.20XX) vadesi, 10
aya (8 ayl›k bölümü May›s-Aral›k dönemine ait oldu¤undan) düflmüfltür. Bu durumda
bu alacak senedi, bir y›ldan k›sa sürede nakde dönüflece¤i için k›sa vadeli
alacak hâline gelmifltir ve bilançoda dönen varl›klar aras›nda gösterilmesi gerekir.
Dolay›s›yla 31.12.20XX tarihinde afla¤›daki muhasebe kayd› yap›l›r.
MAL‹ DURAN VARLIKLAR
‹flletmelerin uzun vadeli amaçlarla sat›n ald›¤› menkul k›ymetler, uzun vadeli finansal
(mali) varl›klar olarak tan›mlanmaktad›r. Tek Düzen Muhasebe Sisteminde
ise bir iflletmenin uzun vadeli amaçlarla sat›n ald›¤› veya çeflitli nedenlerle bir y›l
içinde nakde dönüfltürme olana¤› bulunmayan menkul k›ymetleri (hisse senedi ç›-
karmam›fl olan iflletmelerdeki sermaye paylar›), iflletmenin mali duran varl›klar›n›
oluflturmaktad›r. Bir iflletmenin uzun vadeli amaçlarla menkul k›ymet almas›n›n iki
önemli nedeni olabilir.
• Sermaye kazanc› elde edebilmek,
• Hisse pay› al›nan iflletmenin yönetimine kat›lmak; üretim, finansman ve pazarlama
vb. kararlarda söz sahibi olabilmek.
‹flletmeler, sermaye kazanc› elde edebilmek amac›yla baflka iflletmelere ait hisse
senetlerini ya da uzun vadeli borçlanma k⤛tlar›n› alabilir ve bunlar› bir y›ldan
daha uzun bir süre elde tutmak isteyebilirler. Burada amaç yap›lan yat›r›mdan en
yüksek getiriyi (öngörülen risk faktöründen) elde etmek oldu¤u için belirleyici unsurlar;
risk, borsada ifllem görüyorsa beklenen fiyat de¤iflimi, faiz veya kâr pay›
beklentileri olacakt›r. Tek Düzen Muhasebe Sistemine göre sermaye kazanc› elde
edebilmek amac›yla yap›lan uzun vadeli finansal yat›r›mlar, Ba¤l› Menkul K›ymetler
hesab›nda izlenir.
Hisse senedi d›fl›ndaki menkul k›ymetler, yönetime kat›lma hakk› vermedi¤inden,
baflka bir iflletmenin yönetiminde söz sahibi olabilmek için ilgili iflletmenin
hisse senedinin (pay›n›n) al›nm›fl olmas› gerekir. Burada iflletmenin öncelikli amac›;
firman›n yönetimine kat›lmak, kararlarda etkili olmak ve bu yolla kendi kârl›l›klar›
n› art›rmakt›r. Bu nedenle sat›n al›nan hisse senedinin borsadaki fiyat de¤ifliminden
ziyade iflletmenin hangi sektörde faaliyet gösterdi¤i, sat›n alan iflletmenin
flirketin finansal gücüne ve kârl›l›¤›na ne katabilece¤i ön plana ç›kar. Tek Düzen
Muhasebe Sisteminde kontrol amac›yla sat›n al›nan hisse senetleri ortakl›k paylar›-
na göre;
46 Muhasebe Uygulamalar›
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Gelecekte tahsil edilecek
alacaklar›n, paran›n zaman
de¤erinden ötürü bilanço
günündeki de¤erleri ayn›
de¤ildir. Bu nedenle TFRS’
de uzun vadeli ticari
alacaklar, iskonto edilmifl
de¤erleriyle bilançoda
gösterilir. Hesaplanan
iskonto tutar› ise kapsaml›
gelir tablosu ile
iliflkilendirilir.
31/12/20XX
121 ALACAK SENETLERI 354.000
Portföydeki Senetler
221 ALACAK SENETLERI 354.000
Portföydeki senetler
Vadesi k›salan alaca¤›n ilgili hesaba devri.
TFRS’ye göre bir ana
ortakl›¤›n üzerinde önemli
etkisinin bulundu¤u
iflletmeler, ifltirak olarak
tan›mlanm›flt›r. Önemli etki,
yat›r›m yap›lan iflletmenin
kararlar›na kat›lma gücünü
ifade etmektedir. Do¤rudan
veya dolayl› olarak yat›r›m
yap›lan iflletmenin oy
hakk›n›n %20 ya da daha
fazlas›n› elinde
bulundurulmas›, aksine bir
kan›t olmad›¤› sürece
önemli etkinin oldu¤u
anlam›na gelir. TFRS’ de
baflka bir iflletme taraf›ndan
kontrol edilen iflletmeler,
ba¤l› ortakl›k olarak
tan›mlanm›flt›r.
TFRS’ye göre ifltirakler öz
kaynak yöntemi ile
muhasebelefltirilir. Bu
yöntemde, ifltirak yat›r›m›
bafllangݍta elde etme
maliyeti ile kaydedilir. Daha
sonraki dönemlerde yat›r›m
yap›lan flirketin kâr ya da
zarar›ndaki de¤iflim kadar
yat›r›m›n defter de¤eri
art›r›l›r ya da azalt›l›r.
Temettü al›nd›¤›nda ise
yat›r›m›n defter de¤eri,
temettü tutar› kadar
azalt›l›r.
• % 10 - % 50 aras›nda ise, ifltirak,
• % 50’den fazla ise ba¤l› ortakl›k,
olarak tan›mlanm›flt›r. E¤er iflletme, kontrol amac›yla baflka bir iflletmenin hisselerini
alm›fl ve fakat hisse pay› %10’un alt›nda ise bu durumda Ba¤l› Menkul K›ymetler
hesab›na kaydedilir.
Bir iflletmenin baflka bir iflletmeyi kontrol etmesi ne anlama gelir?
Mali Duran Varl›klar›n De¤erlenmesi
Yukar›da da aç›kland›¤› üzere uzun vadeli yat›r›m amac›yla al›nan menkul k›ymetler,
tahvil ya da hisse senedi olabilir. Vergi mevzuat›m›za göre hisse senetleri al›fl
bedeliyle, tahviller ise borsa rayici (borsada ifllem görmüyorsa k›st getiri yöntemi)
ile de¤erlenir.
MADD‹ DURAN VARLIKLAR
Maddi duran varl›klar; iflletmenin satmak amac›yla de¤il as›l faaliyetini sürdürebilmek
için sat›n ald›¤› ve ekonomik (yararl›) ömrü bir y›ldan uzun, fiziki yap›ya sahip
varl›klar›d›r. Tan›mdan da anlafl›laca¤› gibi maddi duran varl›klar›n üç temel
özelli¤i vard›r:
• Daha sonra sat›lmak amac›yla de¤il iflletmenin faaliyetinde kullan›lmak amac›
yla edinilmifl olmas›,
• ‹flletmenin maddi duran varl›klardan uzun y›llar yararlanabilmesi,
• Fiziki olarak var olan, gözle görülür, elle tutulur varl›klar olmalar›.
Buna göre iflletmeye ait arsa ve araziler, binalar, yer alt› ve yer üstü düzenleri
(iflletemeye ait binalar aras›nda yap›lan alt ve üst geçitler, yollar vb.), üretimde kullan›
lan her türlü tesis, makine ve cihazlar, iflletmeye ait tafl›tlar ve demirbafllar;
maddi duran varl›klard›r. Söz konusu varl›klar, fiziki yap›ya sahip olmalar› nedeni
ile kullan›ld›kça y›pran›r ve eskirler. Bu özelliklerinden dolay› bofl arsa ve araziler
d›fl›ndaki bütün maddi duran varl›klar s›n›rl› bir ekonomik ömre sahiptir.
Maddi duran varl›klar, maliyet bedeli ile de¤erlenir. Bu nedenle dönem sonu ifllemleri
s›ras›nda iki önemli konu ön plana ç›kmaktad›r:
• Dönem sonu itibar›yla maddi duran varl›¤›n maliyetinin do¤ru olup olmad›-
¤›n›n tespiti,
• Bu maliyetin ilgili varl›¤›n ekonomik ömrü süresince dönemlere pay edilmesi.
Maddi Duran Varl›klarda Maliyet
Bir maddi duran varl›¤›n maliyeti, bu varl›¤›n iflletmede kullan›labilir hâle gelebilmesi
için katlan›lan tüm harcamalar›n (gerekli ve kabul edilebilir) toplam›d›r. Örne¤
in bir makinenin montaj› ve deneme üretimi yap›lmas› için yap›lan harcamalar,
gerekli ve kabul edilebilir harcamalard›r. Bu tür harcamalar›n ilgili maddi duran
varl›¤›n maliyetine dahil edilmesi gerekir. Buna karfl›l›k makine tafl›n›rken bir parças›
k›r›l›r veya bozulursa bu parçay› onarmak için yap›lan harcamalar, maliyete
dahil edilmeyip dönem gideri olarak kaydedilir.
Bir duran varl›¤›n edinimi için yap›lan harcamalar›n gider yaz›lmayarak ilgili varl›¤›n maliyeti
olarak kaydedilmesi ifllemine aktiflefltirme denir.
Bir maddi duran varl›kla ilgili olarak yap›lan harcamalar›n ilgili maddi duran
varl›¤›n maliyetine nas›l dahil edildi¤ini, bunu sa¤lamak amac›yla yap›lmas› gereken
muhasebe kay›tlar›n› bir örnek yard›m›yla aç›klamaya çal›flal›m.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 47
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
1
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹flletme 21 Eylül 20XX tarihinde;
• T80.000 ’lik bir paketleme makinesini sat›n alm›fl, bedelini bankadaki hesab›ndan
ödemifltir.
• Söz konusu makineyi KDV dahil T2.360 ’ye iflletmeye tafl›tm›fl ve bedelini nakden
ödemifltir.
• Daha sonra 24 Eylül 20XX tarihinde T5.000 karfl›l›¤›nda makinenin kurulumunu
yapt›rm›fl ve bedelini nakit olarak ödemifltir.
Örne¤imizde paketleme makinesinin al›m›na iliflkin yap›lacak muhasebe kayd›
afla¤›daki gibi olacakt›r.
Söz konusu makinenin iflletmeye tafl›t›lmas› iflleminin bedeli, daha önce de
aç›kland›¤› gibi makinenin maliyetine eklenmelidir. Söz konusu tutar›n gider yaz›lmas›
mümkün de¤ildir. Bu durumda yap›lacak muhasebe kayd›, afla¤›daki gibi
olacakt›r.
Yukar›daki kay›ttan da görüldü¤ü gibi tafl›ma bedeli olan T2.000 , bir gider hesab›
na kaydedilmemifl, Tesis, Makine ve Cihazlar hesab›n›n borcuna kaydedilmifltir.
Böylelikle söz konusu makinenin maliyeti T82.000’ye ç›km›flt›r. E¤er iflletme,
bu tarihte bir bilanço ç›karmak durumunda olsayd› Tesis, Makine ve Cihazlar hesab›
bu bilançoda, al›fl bedeli olan T80.000 olarak de¤il maliyeti de¤eriyle, yani
T82.000 olarak görülecekti.
Daha öncede aç›kland›¤› üzere bir maddi duran varl›k al›nd›¤›nda varl›¤› çal›
fl›r duruma getirene kadar yap›lan harcamalar, varl›¤›n maliyetine dahil edilmekteydi.
Bu nedenle örne¤imizde paketleme makinesinin kurulmas› için harcamalar›
n da afla¤›daki muhasebe kayd›nda oldu¤u gibi makinenin maliyetine eklenmesi
gerekir.
48 Muhasebe Uygulamalar›
Ö R N E K
21/09/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 80.000
191 INDIRILECEK KDV 14.400
102.BANKALAR 94.400
Is Bankası
Makine al›nmas›.
21/09/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 2.000
191 INDIRILECEK KDV 360
102 KASA 2.360
Türk Lirası
Makine tafl›ma gideri.
24/09/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 5.000
191 INDIRILECEK KDV 900
102.VERILEN ÇEKLER VE ÖDEME EMIRLERI 5.900
Makine kurulum ücreti.
Tesis, Makine ve Cihazlar hesab›n›n defteri kebir kay›tlar›na bak›ld›¤›nda nakliye
ve kurulum bedeli harcamalar› ile söz konusu makinenin maliyetinin T87.000’ye
ç›kt›¤› görülecektir.
Maddi duran varl›klarla ilgili olarak özellik arz eden di¤er bir konu da ilgili varl›¤›
n sat›n al›nmas› s›ras›nda oluflan faiz ve kur farklar›d›r. Vergi mevzuat›m›za göre
bir maddi duran varl›¤›n al›m› s›ras›nda katlan›lan faiz ve kur farklar›n›n al›m›n
yap›ld›¤› muhasebe dönemi sonuna kadar gerçekleflen k›sm›, varl›¤›n maliyetine
dahil edilmek zorundad›r. Daha sonraki dönemlerde gerçekleflen faiz ve kur fark›-
n›n maliyete dahil edilip edilmemesi iflletmenin tercihine b›rak›lm›flt›r.
Varl›¤›n al›nd›¤› y›l›n sonunun belirleyici tarih olarak tan›mlanmas›n›n nedeni, bu tarihte
varl›¤›n maliyetinin y›llara pay edilmesi iflleminin yap›lmas›d›r.
‹flletme, bir bask› makinesi sat›n almak amac›yla 01 Eylül 20XX tarihinde bankadan
bir y›l vadeli T200.000, kredi alm›flt›r. Kredinin faiz oran› % 12’dir. 4 Eylül
20XX tarihinde bask› makinesi sat›n al›nm›fl ve makinenin T300.000 olan bedeli,
iflletmenin banka hesab›ndan ödenmifltir.
Örne¤imizde kredi kullan›m›na iliflkin yap›lacak muhasebe kayd› afla¤›daki gibi
olacakt›r.
Makinenin al›m›na iliflkin muhasebe kayd› ise afla¤›daki gibidir.
Al›nan kredinin y›ll›k faizi T24.000 (200.000 × 0,12) olup bunun 4 ayl›k bölümü
varl›¤›n al›nd›¤› y›la aittir. Bu durumda faiz giderinin T8.000 [(24.000/12)(4)]
’lik bölümünün bask› makinesinin maliyetine dahil edilmesi gerekti¤i için y›l sonunda
afla¤›daki muhasebe kayd› yap›l›r.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 49
B TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR A
80.000
2.000
5.000
87.000
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Ö R N E K
01/09/20XX
102 BANKALAR 200.000
Is Bankası
300 BANKA KREDILERI 200.000
Kredi al›nmas›.
04/09/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 300.000
191 INDIRILECEK KDV 54.000
102 BANKALAR 354.000
Is Bankası
Makine al›nmas›.
Faizin geri kalan tutar› olan T16.000, takip eden y›lda iflletmenin tercihine ba¤-
l› olarak makinenin maliyetine eklenebilir ya da dönem gideri olarak Finansman
Giderleri hesab›na kaydedilebilir.
Maddi duran varl›k al›m› s›ras›nda ortaya ç›kan kur farklar›na iliflkin uygulama
t›pk› faiz giderlerinde oldu¤u gibidir. Varl›¤›n al›nd›¤› y›l›n sonuna kadar gerçekleflen
kur farklar›n›n varl›¤›n maliyeti ile iliflkilendirilmesi zorunludur. Daha sonraki
dönemlerde oluflan kur farklar›n›n varl›¤›n maliyetine dahil edilip edilmemesi,
iflletmenin tercihine b›rak›lm›flt›r.
‹flletme 21 Kas›m 20XX tarihinde +30.000 bedelle bir makine sat›n alm›flt›r. ‹flletme,
makinenin bedelini 6 ay sonra ödeyecektir. Makinenin al›nd›¤› tarihte
+1 = T2,20 , y›l sonunda Maliye Bakanl›¤› taraf›ndan ilan edilen kur ise +1 =
T2,30 ’dir.
Bu ifllemin muhasebe kayd› yap›l›rken yabanc› para tutar› ifllem tarihindeki
kurdan Türk liras›na dönüfltürülür. 30.000 euronun T karfl›l›¤› T66.000(30.000*2,20)
oldu¤u için makinenin al›m›na iliflkin yap›lacak muhasebe kayd› afla¤›daki gibi
olacakt›r.
Maliye Bakanl›¤›n›n y›l sonunda ilan etmifl oldu¤u kura (+1 = T2,30) göre sat›
n al›nan bu makinenin maliyeti, dolay›s›yla iflletmenin +30.000 olan borcunun T
karfl›l›¤› da artm›flt›r. Y›l sonu kuruyla al›nan makinenin iflletmeye olan maliyeti ve
bu al›mdan kaynaklanan borcu T69.000 (30.000*2,30) olmufltur. T3.000’lik bu art›fl,
afla¤›daki kay›tta oldu¤u gibi makinenin maliyetine dahil edilmelidir.
Kurda azalma oldu¤unda ise fark, yine varl›¤›n maliyeti ile iliflkilendirilir ve yukar›
daki kayd›n tersi yap›l›r. Örne¤in y›l sonu kurunun +1 = T2,15 oldu¤unu varsayarsak
y›l sonunda yap›lacak muhasebe kayd› afla¤›daki gibi olacakt›r.
50 Muhasebe Uygulamalar›
TFRS’ ye göre maddi duran
varl›klar maliyet bedeli ile
kaydedilir. Ancak maddi
duran varl›k al›m› ile ilgili
faiz ve kur farklar›n›n
aktiflefltirilmesine yaln›zca
özellikli varl›klarda izin
verilir.
Ö R N E K
31/12/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 8.000
391 GIDER TAHAKKUKLARI 8.000
Faiz tahakkuku.
21/11/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 66.000
329 DIGER TICARI BORÇLAR 66.000
Makine al›nmas›.
11/12/20XX
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 3.000
329 DIGER TICARI BORÇLAR 3.000
Kur fark›.
Maddi Duran Varl›klarda Amortisman
Daha önce de aç›kland›¤› üzere maddi duran varl›klar›n ekonomik ömürleri bir y›ldan
uzundur. Bir varl›¤›n maliyetinin edinildi¤i y›lda do¤rudan gider yaz›lmas›,
varl›¤›n tamam›n›n tüketildi¤i anlam›na gelir. Oysa daha önce de belirtildi¤i gibi
maddi duran varl›klar, bir y›ldan daha uzun süre kullan›lmak (fayda elde etmek)
amac› ile edinilir. Bu nedenle edinim için yap›lan harcamalar›n do¤rudan gider yaz›
lmas› muhasebenin dönemsellik ilkesine ayk›r›d›r.
Maddi duran varl›klar›n kullan›lmas› sonucu de¤erlerinde y›pranma ve eskime
nedeniyle k›smi azalma olur ve tükenen bu k›sm›n gidere dönüfltürülmesi gerekir.
Varl›ktan elde edilen fayda (gelir) ile bu geliri elde etmek için katlan›lan giderlerin
ayn› dönemde yer almas› gerekir. Örne¤in iflletme T50.000maliyetle bir makine sat›
n alm›fl olsun. Bu makinenin ekonomik ömrü befl y›l ise befl y›l süre ile fayda elde
edece¤i (gelir yarataca¤›) için makinenin maliyetinin de bir flekilde befl y›la pay
edilerek gider yaz›lmas› gerekir. Bu iflleme amortisman muhasebesi denir.
Bofl arsa ve araziler hariç tüm maddi duran varl›klar (binalar, tafl›t araçlar›, demirbafllar
vb.), s›n›rl› bir ekonomik ömre sahiptir. Bu nedenle bu varl›klar için
amortisman hesaplan›r. Ülkemizde, binek otolar› hariç, tüm maddi duran varl›klar
y›l›n son günü bile al›nm›fl olsalar dahi bir y›ll›k amortisman hesaplan›r. Vergi
mevzuat›m›za göre maddi duran varl›klar›n sat›ld›klar› y›l için amortisman
hesaplanmas› ve kayd› mümkün de¤ildir.
Bofl arazi ve arsalar için neden amortisman hesaplanmamaktad›r?
Amortisman Hesaplamas›na Etki Eden Faktörler
Amortisman hesaplanmas›nda, yani bir varl›¤›n maliyetinin ekonomik ömrüne pay
edilmesinde, üç önemli unsur vard›r:
• Varl›¤›n maliyeti,
• Varl›¤›n tahmini (beklenen) ekonomik (faydal›) ömrü,
• Varl›¤›n kal›nt› (hurda) de¤eri.
Bir varl›¤›n maliyetinin, ilgili varl›¤›n kullan›ma haz›r hâle getirilebilmesi için
yap›lan harcamalar›n toplam› oldu¤u yukar›da aç›klanm›flt›. Ekonomik ömür ise
söz konusu varl›¤›n iflletmenin kullan›m koflullar›na göre beklenen kullan›m süresidir.
Amortisman oran›, yani her y›l varl›k maliyetinin ne kadar›n›n gidere dönüfltürülece¤
inin hesaplanmas› için kullan›lan oran ( 1/ Ekonomik ömür) formülü ile bulunur.
Formülde görüldü¤ü gibi oran›n bulunabilmesi için önce ekonomik ömrün
tahmin edilmesi gerekir. Ülkemizde bu tahminin yap›lmas›, iflletmelere b›rak›lmam›
fl ve Maliye Bakanl›¤› her bir varl›k çeflidi için kullan›lacak olan amortisman oranlar›
n› belirleyerek yay›mlanm›flt›r. Dolay›s›yla iflletmeler, bir maddi duran varl›k sat›
n ald›¤›nda Maliye Bakanl›¤› taraf›ndan yay›mlanan listede yaz›l› oran› ( ekonomik
ömrü) esas almak zorundad›rlar. Kal›nt› (hurda) de¤er, varl›¤›n ekonomik ömrü sonundaki
tahminî sat›fl tutar›d›r. Bu tutar, iflletme taraf›ndan tahmin edilir.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 51
Amortisman muhasebesi, bir
maddi duran varl›¤›n
maliyetinin ekonomik
ömrüne pay edilerek gidere
dönüfltürülmesi ifllemidir.
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
2
TFRS’ye göre bir maddi
duran varl›¤›n bileflenleri
farkl› ekonomik ömürlere
sahipse ayr› ayr›
muhasebelefltirilir. Arsa ve
bina birlikte sat›n
al›nd›¤›nda bina ve arsan›n
maliyeti ayr›flt›r›l›r. Arsalar
için amortisman
hesaplanmaz.
TFRS’ye göre maddi duran
varl›¤›n faydal› ömrü iflletme
taraf›ndan tahmin edilir ve
yap›lan tahminler dönem
sonlar›nda gözden geçirilir.
11/12/20XX
329 DIGER TICARI BORÇLAR 1.500
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 1.500
Kur fark›.
Ekonomik ömrü 10 y›l olan bir varl›k için uygulanacak amortisman oran› nedir?
Amortisman Hesaplama Yöntemleri
Amortisman tutar›n›n (her bir döneme düflen gider tutar›n›n) hesaplanmas› konusunda
kullan›lan çeflitli yöntemler mevcuttur. Bu yöntemler;
• Normal ( düz oranl›-eflit payl›) amortisman yöntemi,
• H›zland›r›lm›fl amortisman yöntemi,
• Kullan›m (üretim) miktar› yöntemidir.
Normal Amortisman
Düz oranl› amortisman yöntemi veya eflit payl› amortisman yöntemi olarak da bilinen
bu yöntemde, varl›¤›n maliyeti ekonomik ömrüne eflit olarak pay edilir. Buradaki
temel varsay›m, amortisman tutar›n› etkileyen unsurun zaman oldu¤udur.
Her y›la iliflkin amortisman tutar›, amortismana tabi tutar›n varl›¤›n ekonomik ömrüne
bölünmesiyle bulunur. Amortismana tabi tutar, maddi duran varl›¤›n maliyet
bedelinden kal›nt› de¤eri düflüldükten sonra kalan tutard›r.
‹flletme 24 Kas›m 2011 tarihinde maliyeti T10.000, kal›nt› de¤eri T1.000 ve ekonomik
ömrü 5 y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r.
Söz konusu demirbafl›n normal amortisman yöntemine göre amortisman hesaplamas›
afla¤›daki gibi olacakt›r.
Öncelikle maliyet bedelinden kal›nt› de¤er düflülerek maddi duran varl›¤›n
amortismana tabi tutar› bulunur. Bulunan tutar, varl›¤›n ekonomik ömrüne bölünerek
her y›la düflen pay hesaplan›r.
Ayn› hesaplamay› farkl› bir flekilde yapmak da mümkündür. Öncelikle daha
önce belirtildi¤i gibi tahminî ekonomik ömürden hareketle amortisman oran› hesaplan›
r. Bunun için afla¤›daki formülden yararlan›l›r.
Amortisman oran› = 0,20
Bulunan oran ile amortismana tabi tutar çarp›larak y›ll›k amortisman tutar› hesaplan›
r.
9.000 * 0,20 = T1.800
Örne¤imizdeki demirbafl›n normal amortisman yöntemine göre amortisman
tablosu afla¤›daki gibidir.
Tabloda y›ll›k amortisman sütununda belirtilen tutar, ilgili y›llarda gider yaz›lacak
tutar›; birikmifl amortisman ise y›llar itibar›yla kümülatif toplam› göstermektedir.
Amortisman tablosunda da görüldü¤ü gibi varl›¤›n ekonomik ömrü sonundaki
net defter de¤eri, varl›¤›n kal›nt› de¤erine eflit olmal›d›r.
1 1
Tahmini Ekonomik Ömür 5
=
Maliyet – Kal nt De er
ı ı g
Tahmini Ekonomik Ömür
=
10 000 1 000
5
1 800
. .
.
−
= T
52 Muhasebe Uygulamalar›
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
3
TFRS’ye göre amortisman
yöntemi olarak normal
amortisman, azalan
bakiyeler ve kullan›m
(üretim) miktar› yöntemi
kullan›labilir. Y›l içinde
al›nan maddi duran varl›klar
için k›st amortisman
uygulan›r. Benzer flekilde y›l
içinde sat›lan maddi duran
varl›klar için de k›st
amortisman uygulan›r.
Ö R N E K
Bir varl›¤›n maliyet bedelinden birikmifl amortismanlar düflüldükten sonra kalan tutara,
varl›¤›n net defter de¤eri denir.
H›zland›r›lm›fl Amortisman
Bir yaklafl›m›n varsay›m›, maddi duran varl›klar›n sat›n al›nd›klar› ilk y›llarda daha
yo¤un olarak kullan›lacaklar› ve daha fazla gelir (fayda) yaratacaklar›d›r. Bu nedenle
maddi duran varl›¤›n maliyeti; ekonomik ömrünün ilk y›llar›na daha fazla,
son y›llar›na ise daha az düflecek flekilde pay edilir. Bu varsay›m› esas alan yöntemlere,
h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemleri denir. Yayg›n olarak kullan›lan h›zland›
r›lm›fl amortisman yöntemleri;
• Azalan Bakiyeler Yöntemi,
• Y›l Say›lar› Toplam› Yöntemidir.
Vergi mevzuat›m›zda h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemlerinden yaln›zca azalan
bakiyeler yönteminin kullan›m›na izin verildi¤i için ülkemizde h›zland›r›lm›fl amortisman
ile azalan bakiyeler yöntemi ayn› anlamda kullan›lmaktad›r. Oysa azalan bakiyeler
yöntemi, h›zland›r›lm›fl amortisman yöntemlerinden yaln›zca biridir.
Azalan Bakiyeler Yöntemi
Azalan bakiyeler yönteminde ilk önce amortisman oran› hesaplan›r. Amortisman
oran›, normal amortisman yönteminde kullan›lan oran›n iki kat›d›r. Ancak varl›¤›n
ekonomik ömrünün iki ya da üç y›l gibi k›sa olmas› durumunda amortisman oran›,
%50’den büyük ç›kar. Vergi Usul Kanunu’na göre azalan bakiyeler yöntemine
göre hesaplanan amortisman oran› % 50’den büyük olamaz.
Normal amortisman yönteminde kullan›lan örne¤in verilerinden hareketle azalan
bakiyeler yönteminin uygulan›fl›n› aç›klamaya çal›flal›m. Örne¤imizde amortisman
oran› % 40 [(1/5) *2] olarak hesaplanacakt›r.
Birinci y›lda, maliyet bedeli ile hesaplanan amortisman oran› çarp›larak amortisman
tutar› hesaplan›r. Buna göre amortisman tutar›, T4.000 (10.000*0,40)’dir. Birinci
y›l›n sonunda birikmifl amortisman tutar› da T4.000 ve net defter de¤eri ise
T6.000’dir.
‹kinci y›l, varl›¤›n net defter de¤eri ile amortisman oran› çarp›larak amortisman
tutar› hesaplan›r. Bu durumda ikinci y›l›n amortisman tutar› T2.400 (6.000*0,40)
olacakt›r. ‹kinci y›l›n sonunda birikmifl amortismanlar T6.400, varl›¤›n net defter
de¤eri ise T3.600 olur.
Üçüncü ve dördüncü y›llarda da benzer hesaplamalar yap›l›r. Ancak, varl›¤›n
ekonomik ömrünün son y›l›nda (örnekte beflinci y›l), art›k net defter de¤eri ile
amortisman oran› çarp›lmaz. Varl›¤›n dördüncü y›l sonundaki net defter de¤erinden
kal›nt› de¤er düflülerek amortisman tutar› hesaplan›r. Böylece varl›¤›n ekonomik
ömrü sonundaki net defter de¤eri ile kal›nt› de¤eri eflit olur.
Y›llar Maliyet
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2011 10.000 1.800 1.800 8.200
2012 10.000 1.800 3.600 6.400
2013 10.000 1.800 5.400 4.600
2014 10.000 1.800 7.200 2.800
2015 10.000 1.800 9.000 1.000
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 53
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Tablo 3.1
Normal Amortisman
Yöntemine Göre
Amortisman Tablosu
Azalan bakiyeler yöntemine göre hesaplanm›fl amortisman tablosu afla¤›da belirtildi¤
i gibidir.
Tabloda da görüldü¤ü gibi azalan bakiyeler yönteminde ilk y›l daha fazla, takip
eden y›llarda ise giderek azalan tutarda amortisman hesaplanmaktad›r.
Ülkemizde iflletmeler, maddi duran varl›klar için amortisman hesaplarken normal
amortisman yöntemi ile azalan bakiyeler yönteminden birini seçme konusunda
özgürdürler.
Bir maddi duran varl›k için normal amortisman yöntemi seçildikten sonra takip eden y›llarda
yöntem de¤iflikli¤i yap›lamaz; ancak tersi mümkündür. Yani iflletme, azalan bakiyeler
yöntemini kullan›rken daha sonra normal amortisman yöntemine geçifl yap›labilir.
‹flletme 16 Temmuz 2009 tarihinde maliyeti T8.000, kal›nt› de¤eri T300 ve ekonomik
ömrü 5 y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r. ‹flletme, azalan bakiyeler yöntemini
uygulamaktad›r.
Azalan bakiyeler yöntemine göre amortisman oran› % 40 olaca¤›ndan söz konusu
demirbafl›n ilk iki y›l›na iliflkin amortisman tablosu afla¤›daki gibi olacakt›r.
‹flletmenin 2011 y›l›nda, normal amortisman yöntemine geçmek istedi¤ini varsayal›
m. Bu durumda, varl›¤›n net defter de¤erinden kal›nt› de¤eri ç›kar›l›r ve kalan
tutar, varl›¤›n kalan ekonomik ömrüne bölünerek y›ll›k amortisman tutar› hesaplan›
r. Buna göre 2011 ve takip eden y›llarda iflletme, T860 [(2.880 - 300)/3]
amortisman ay›racak ve amortisman tablosu da afla¤›daki gibi olacakt›r.
Y›llar Maliyet
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2011 10.000 4.000 4.000 6.000
2012 10.000 2.400 6.400 3.600
2013 10.000 1.440 7.840 2.160
2014 10.000 864 8.704 1.296
2015 10.000 296 9.000 1.000
Y›llar Maliyet
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2009 8.000 3.200 3.200 4.800
2010 8.000 1.920 5.120 2.880
54 Muhasebe Uygulamalar›
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Ö R N E K
Y›llar Maliyet
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2009 8.000 3.200 3.200 4.800
2010 8.000 1.920 5.120 2.880
2011 8.000 860 5.980 2.020
2012 8.000 860 6.840 1.160
2013 8.000 860 7.700 300
Tablo 3.2
Azalan Bakiyeler
Yöntemine Göre
Amortisman Tablosu
Tablo 3.3
Azalan Bakiyeler
Yöntemine Göre ‹ki
Y›ll›k Amortisman
Tablosu
Tablo 3.4
Demirbafl›n Befl
Y›ll›k Amortisman
Tablosu
Tabloda da görüldü¤ü gibi de¤ifliklik karar›n›n verildi¤i 2011 y›l›ndan itibaren
her y›l eflit tutarda amortisman hesaplanmaktad›r.
Y›l Say›lar› Toplam› Yöntemi
H›zland›r›lm›fl amortisman yöntemlerinden biri olan y›l say›lar› toplam› yönteminin
ülkemizde uygulanmas›na izin verilmemektedir. Bu yöntemde, maddi duran varl›-
¤›n ekonomik ömrü kaç y›l ise birden bafllayarak ekonomik ömrüne kadar olan say›
lar toplan›r. Daha sonra ekonomik ömründen bafllanarak y›l say›lar› bulunan
toplama oranlan›r. Bulunan oran, ilgili y›l›n amortisman oran›n› gösterir.
‹flletme 2011 y›l›nda maliyeti T15.000 , kal›nt› de¤eri T1.000 ve ekonomik ömrü 4
y›l olan bir demirbafl sat›n alm›flt›r. ‹flletme, y›l say›lar› toplam› yöntemini kullanmaktad›
r.
Bu yöntemde, amortisman oranlar›n› bulabilmek için önce birden bafllayarak
ekonomik ömrüne kadar olan say›lar toplan›r.
1+2+3+4 = 10
Amortisman oranlar› afla¤›da belirtildi¤i gibi hesaplan›r ve görüldü¤ü gibi oran
ilk y›lda yüksektir, daha sonraki y›llarda giderek azalmaktad›r.
2011 4/10
2012 3/10
2013 2/10
2014 1/10
Y›ll›k amortisman tutarlar›, amortismana tabi tutar ile hesaplanan amortisman
oranlar›n›n çarp›m›yla bulunur. Demirbafl›n amortismana tabi tutar› T14.000 oldu-
¤una göre amortisman tablosu afla¤›daki gibidir.
Kullan›m (Üretim) Miktar› Yöntemi
Bu yönteme göre amortisman tutar›n› belirleyen temel unsur, ilgili varl›¤›n kullan›
m›d›r. Kullan›m (üretim) miktar›, adet olabilece¤i gibi kilogram veya afla¤›daki
örnekte oldu¤u gibi kilometre vb. ölçüler olabilir. Bu durumda y›llar itibar›yla varl›¤›
n üretim miktar› de¤iflece¤ine göre amortisman tutar› da de¤iflir.
‹flletme, maliyeti T45.000 ve kal›nt› de¤eri T5.000 olan bir minibüs sat›n alm›flt›r.
Minibüsün ekonomik ömrü, 200.000 km olarak tahmin edilmifltir.
Bu durumda önce kilometre bafl›na amortisman tutar› hesaplan›r. Bunun için
amortismana tabi tutar, toplam tahminî kullan›m (üretim) miktar›na bölünür.
Y›llar Maliyet
Amort.
Oran›
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2011 15.000 4/10 5.600 5.600 9.400
2012 15.000 3/10 4.200 9.800 5.200
2013 15.000 2/10 2.800 12.600 2.400
2014 15.000 1/10 1.400 14.000 1.000
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 55
Ö R N E K
Ö R N E K
Tablo 3.5
Y›l Say›lar›
Toplam›na Göre
Amortisman Tablosu
= 0,20 T/km
Daha sonra bulunan tutar ile minibüsün y›ll›k kullan›m kilometresi çarp›larak
her y›l›n amortisman tutar› hesaplan›r. Örne¤in 2011 y›l›nda minibüs 40.000 km
yapt›ysa bu durumda 2011 y›l› amortisman tutar› T8.000 (40.000 * 0,20) olacakt›r.
Daha önce de belirtildi¤i gibi vergi mevzuat›m›za göre maddi duran varl›klar
için amortisman hesaplanmas›nda bu yönetimin kullan›lmas› mümkün de¤ildir.
K›st Amortisman
Daha önce de aç›kland›¤› gibi vergi mevzuat›m›za göre binek otolar› için k›st
amortisman hesaplan›r. Otobüs, minibüs, kamyon ve kamyonetler bu gruba girmezler.
Yaln›zca tescil belgelerinde binek otosu yazan otomobiller için k›st amortisman
hesaplan›r. K›st amortisman, bir amortisman yöntemi de¤ildir. ‹flletmeler,
sat›n ald›klar› binek otolar› için normal amortisman ya da azalan bakiyeler yönteminden
birini tercih edecek; ancak hesaplama afla¤›da aç›kland›¤› gibi farkl› yap›
lacakt›r.
‹flletme, flirket müdürüne tahsis edilmek üzere 27 Ekim 2011 tarihinde T65.000
bedelle bir binek otosu sat›n alm›flt›r. Binek otosunun ekonomik ömrü 5 y›l ve ekonomik
ömrü sonundaki kal›nt› de¤eri T5.000’dir. ‹flletme normal amortisman
yöntemini tercih etmifltir.
Örne¤imizdeki binek otosunun ekonomik ömrü 5 y›l oldu¤una göre amortisman
oran› %20 olacakt›r. Amortismana tabi tutar T60.000 (65.000 - 5.000) ve y›ll›k
amortisman tutar› ise T12.000 (60.000 * 0,20)’dir. E¤er söz konusu varl›k bir binek
otosu olmasayd› 2011 y›l› amortisman tutar› T12.000 olacakt›. Ancak binek otolar›
nda ay kesri tam kabul edilerek yaln›zca y›l sonuna kadar geçen süre için amortisman
ayr›l›r. Örne¤imizde sat›n alma tarihi 27 Ekim 2011 oldu¤una göre 2011 y›-
l› için yaln›zca 3 ayl›k amortisman ayr›lacakt›r. Bu durumda 2011 y›l› amortisman
tutar› T3.000 [(12.000/12)*3] ’dir. ‹lk y›l eksik ayr›lan tutar (T9.000), ekonomik ömrünün
son y›l› için ayr›lan amortisman tutar›na eklenir.
Örnekteki binek otomobilinin amortisman tablosu afla¤›daki gibidir.
Maliyet Kal nt De er
Kullan m Miktar
–
ı ı g
Tahmini ı ı( )
. .
km .
=
45 000 − 5 000
200 000
Y›llar Maliyet
Y›ll›k
Amortisman
Birikmifl
Amortisman
Net Defter
De¤eri
2011 65.000 3.000 3.000 62.000
2012 65.000 12.000 15.000 50.000
2013 65.000 12.000 27.000 38.000
2014 65.000 12.000 39.000 26.000
2015 65.000 21.000 60.000 5.000
56 Muhasebe Uygulamalar›
Ö R N E K
Tablo 3.6
K›st Amortisman
Yöntemine Göre
Amortisman Tablosu
Amortismanlar›n Muhasebelefltirilmesi
‹flletmeler, detaylar› yukar›da aç›klanan yöntemlerden (ülkemizde normal amortisman
yöntemi ve azalan bakiyeler yönteminden) birini seçerek amortisman tablosunu
olufltururlar. Belirli bir döneme iliflkin amortisman tutar› hesapland›ktan sonra
gerekli muhasebe kayd› yap›l›r. 7/A seçene¤ini kullanan iflletmeler, maddi duran
varl›¤›n iflletmenin hangi fonksiyonunda kullan›ld›¤›na ba¤l› olarak bir gider
hesab›na borç, Birikmifl Amortismanlar hesab›na alacak kaydederler.
‹flletme, sat›fl bölümünün kulland›¤› fotokopi makinesi için 2011 y›l› amortisman
giderini T800 olarak hesaplam›flt›r.
Söz konusu fotokopi makinesi, sat›fl departman› taraf›ndan kullan›ld›¤› için hesaplanan
amortisman giderinin Pazarlama, Sat›fl ve Da¤›t›m Giderleri hesab›na
kaydedilmesi gerekir. Bu durumda 2011 y›l› sonunda amortisman giderine iliflkin
muhasebe kayd› afla¤›daki gibi olacakt›r.
Maddi Duran Varl›k Sat›fl›
‹flletme, alm›fl oldu¤u bir maddi duran varl›¤› ekonomik ömrü dolmadan satmak
durumunda kalabilir. Sat›fl de¤eri ile varl›¤›n net defter de¤eri aras›ndaki fark,
maddi duran varl›k sat›fl kâr› veya zarar›n› oluflturur. Sat›fl›n yap›ld›¤› y›l için amortisman
ayr›lmad›¤› için net defter de¤eri hesaplan›rken dikkate al›nacak olan birikmifl
amortisman tutar›, önceki y›l sonundaki birikmifl amortisman tutar›d›r.
‹flletme, maliyeti T20.000, birikmifl amortisman› T12.000 olan bir makineyi
T10.000’ye kredili olarak satm›flt›r.
Maddi duran varl›k sat›fl› söz konusu oldu¤unda varl›¤›n maliyetinden birikmifl
amortisman› düflülür ve net defter de¤eri bulunur. Varl›¤›n sat›fl bedeli ile net defter
de¤eri aras›ndaki fark, Di¤er Ola¤and›fl› Gelirler Kârlar (Di¤er Ola¤and›fl› Gider
ve Zararlar) hesab›na kaydedilir.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 57
Ö R N E K
TFRS’ye göre maddi duran
varl›k sat›fl›ndan elde edilen
kâr ya da zarar kapsaml›
gelir tablosu ile
iliflkilendirilir. TFRS’de
ola¤and›fl› gelir ya da gider
söz konusu olmad›¤›ndan
di¤er faaliyetlerden gelir ya
da gider olarak kaydedilmesi
gerekir.
Ö R N E K
31/12/2011
760 PAZARLAMA, SATIS VE DAGITIM GID. 800
Amortisman ve tükenme payları
257 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 800
Amortisman kayd›.
… /…/20XX
257 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 12.000
127 DIGER ÇESITLI ALACAKLAR 11.800
253 TESIS, MAKINE VE CIHAZLAR 20.000
391 HESAPLANAN KDV 1.800
679 DIGER OLAGANDISI GELIR VE KÂRLAR 2.000
Makine sat›lmas›.
Yap›lan sat›fl›n yenileme amac›yla yap›lm›fl olmas› durumunda oluflan maddi
duran varl›k sat›fl kâr›, iflletmenin tercihine ba¤l› olarak yenileme fonuna kaydedilebilir.
Vergi mevzuat›m›za göre yenileme fonuna kayd›n belirli koflullar› vard›r.
Bunlar;
• Bilanço esas›na göre defter tutulmas›,
• Varl›¤›n yenilenmek üzere sat›ld›¤›na iliflkin ilgili idari kurul karar›n›n olmas›,
• Sat›n al›nacak yeni varl›¤›n sat›lan varl›kla benzer nitelikte olmas›,
• Üç y›l içinde yeni varl›¤›n sat›n al›nm›fl olmas›d›r.
‹flletme; maliyeti T40.000, birikmifl amortisman› T24.000 olan bir kamyoneti yenilemek
amac›yla T20.000 ’ye kredili olarak satm›flt›r.
Yap›lan sat›fl, yenileme amac›yla yap›lan bir maddi duran varl›k sat›fl› oldu¤u
için oluflan sat›fl kâr›, Özel Fonlar hesab›na kaydedilir.
Özel Fonlar hesab›, bir öz kaynak hesab›d›r.
Özel Fonlar hesab› daha sonra, sat›n al›nan yeni maddi duran varl›¤›n amortisman
gideri ile mahsup edilerek kapat›l›r.
‹flletmenin yasal süresi içinde yeni kamyoneti ald›¤›n› ve yeni kamyonet için ilk y›l
hesaplanan amortisman giderinin T7.000 oldu¤unu kabul edelim. Bu durumda
yeni kamyonetin amortisman›na iliflkin olarak ilk y›l sonunda yap›lacak muhasebe
kayd› afla¤›daki gibi olacakt›r.
MADD‹ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR
Maddi olmayan duran varl›klar; iflletme taraf›ndan kullan›larak, kiralanarak veya
sat›larak gelecekte ekonomik yararlar elde edilebilecek, fiziksel niteli¤i olmayan
ve yararl› ömrü bir y›ldan uzun varl›klard›r. Patent, lisans, isim hakk›, telif hakk›,
müflteri listesi, teknik bilgi ve bilgisayar yaz›l›mlar› bu grupta yer almaktad›r. Tek
Düzen Muhasebe Sisteminde maddi olmayan duran varl›klar, afla¤›daki gibi s›n›fland›
r›lm›fllard›r:
58 Muhasebe Uygulamalar›
Ö R N E K
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Ö R N E K
… /…/20XX
257 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 24.000
127 DIGER ÇESITLI ALACAKLAR 23.600
254 TASITLAR 40.000
391 HESAPLANAN KDV 3.600
549 ÖZEL FONLAR 4.000
Kamyonet sat›lmas›.
… /…/20XX
549 ÖZEL FONLAR 4.000
760 PAZARLAMA, SATIS VE DAGITIM GID. 3.000
Amortisman ve tükenme payları.
257 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 7.000
Amortisman kayd›.
• Haklar
• fierefiye
• Kurulufl ve Örgütlenme Giderleri
• Araflt›rma ve Gelifltirme Giderleri
• Özel Maliyetler
• Di¤er Maddi Olmayan Duran Varl›klar
fiimdi bu hesaplar› ve bu hesaplara iliflkin dönem sonu ifllemlerini k›saca aç›klamaya
çal›flal›m.
Haklar
‹flletmenin belirli bir bedel karfl›l›¤›nda sat›n ald›¤› her türlü hak (patent, lisans,
isim hakk›, marka hakk›, telif hakk› vb.) bu hesapta izlenir. Haklar, maliyet bedeli
ile muhasebelefltirilir. Yani bir hakk›n elde edilmesi s›ras›nda katlan›lan avukatl›
k ücreti, noter masraf› vb. giderler; do¤rudan gider olarak de¤il ilgili varl›¤›n maliyetine
eklenerek muhasebelefltirilir.
Haklar›n maliyet bedelinin faydal› ömürlerine pay edilmesi, amortisman yoluyla
gerçeklefltirilir. Genellikle bir hak sat›n al›nd›¤›nda söz konusu hakk›n kullan›m
süresi, yap›lan sözleflmelerde belirtilir. Ancak sözleflmede herhangi bir süre belirtilmemifl
ise Vergi Usul Kanunu’na göre bu sürenin 5 y›l oldu¤u kabul edilir.
Haklarla ilgili olarak dönem sonunda yap›lmas› gereken ifllemleri iki bafll›kta
toplamak mümkündür:
• Y›l içinde sat›n al›nm›fl bir hakk›n maliyetinin do¤ru olarak kaydedilip kaydedilmedi¤
inin tespiti,
• Amortisman›n hesaplanmas›.
Bir yay›nevinin dönem sonu ifllemleri s›ras›nda, y›l içinde bir roman›n yay›n hakk›
n›n sat›n al›nmas› s›ras›nda ödenen T1.400 tutar›ndaki sözleflme masraflar›n›n
Genel Yönetim Giderleri hesab›na kaydedildi¤i tespit edilmifltir.
Daha önce de aç›kland›¤› gibi bir hakk›n sat›n al›nmas› s›ras›nda yap›lan harcamalar›
n, ilgili hakk›n maliyetine dahil edilmesi gerekir. Bu durumda, dönem sonunda
söz konusu tespite iliflkin iflletmenin afla¤›daki düzeltme kayd›n› yapmas›
gerekecektir.
Haklarla ilgili olarak dönem sonlar›nda unutulmamas› gereken di¤er bir konu
da amortisman hesaplamas› ifllemidir. Maddi olmayan varl›klarda, maddi duran
varl›klarda oldu¤u gibi kullan›m sonucu fiziksel olarak afl›nma ve y›paranma söz
konusu de¤ildir. Burada hakk›n kullan›m süresine ba¤l› olarak amortisman hesaplan›
r.
Maddi olmayan duran varl›klar için amortisman hesaplanmas›nda, azalan bakiyeler yönteminin
kullan›lmas› söz konusu de¤ildir.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 59
Ö R N E K
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
K ‹ T A P
31/12/20XX
260 HAKLAR 1.400
Telif Hakkı
770 GENEL YÖNETIM GIDER. 1.400
Sözleflme bedelinin telif hakk›na eklenmesi.
Amortisman tutar› hesaplan›rken sat›n al›nan hakk›n maliyet bedelinden varsa
yararl› ömrü sonundaki tahminî sat›fl de¤eri ç›kar›l›r ve bulunan tutar söz konusu
hakk›n yararl› ömrüne bölünür. Yararl› ömür sözleflmede belirtilen hakk›n kullan›
m süresidir. E¤er sözleflmede süre belirtilmemiflse yararl› ömrün 5 y›l oldu¤u kabul
edilir.
‹flletme, y›l içinde, üretimde kulland›¤› makinelerle ilgili olarak bir yaz›l›m sat›n
alm›flt›r. Sat›n alma sözleflmesinde yaz›l›m›n kullan›m›na iliflkin bir süre belirtilmemifltir.
Dönem sonunda söz konusu yaz›l›m›n maliyet bedelinin T80.000 oldu-
¤u tespit edilmifltir.
Sözleflmede herhangi bir süre belirtilmedi¤ine göre yaz›l›m›n yararl› ömrünü
5 y›l olarak kabul etmek gerekir. Bu durumda dönemin amortisman gideri
T16.000 (80.000/5) ve amortisman giderine iliflkin muhasebe kayd› afla¤›daki gibi
olacakt›r.
fierefiye
Bir iflletme baflka bir iflletmeyi sat›n ald›¤›nda sat›n alma bedeli ile sat›n al›nan flirketin
net varl›klar›n›n gerçe¤e uygun de¤eri aras›ndaki farka flerefiye denir. Oluflan
fark, negatif ise gelir olarak kaydedilir. Pozitif ise fierefiye hesab›na kaydedilerek
aktiflefltirilir. Vergi Usul Kanunu’na göre flerefiyenin yararl› ömrü 5 y›ld›r.
Sat›n alma ifllemi y›l içinde gerçekleflmiflse bu durumda dönem sonunda yap›lmas›
gereken ilk ifl, flerefiye tutar›n›n do¤ru olarak hesaplan›p hesaplanmad›¤›n›n
kontrol edilmesidir. Do¤ru oldu¤unun tespit edilmesi durumunda, amortismana
iliflkin muhasebe kayd›n›n yap›lmas› gerekir.
‹flletme y›l içinde net varl›klar›n›n gerçe¤e uygun de¤eri T600.000 olan bir iflletmeyi
T630.000 bedelle sat›n alm›fl ve aradaki fark olan T30.000’ yi fierefiye hesab›na
kaydetmifltir.
Dönem sonunda öncelikle flerefiye tutar›n›n hesaplanmas›na iliflkin ifllemlerin
kontrol edilmesi ve söz konusu tutar›n do¤rulanmas› gerekir. Örne¤imizde flerefiye
tutar›n›n do¤ru olarak hesapland›¤›n› varsayarsak bu durumda amortisman tutar›
n›n T6.000 (30.000/5) ve amortisman kayd›n›n da afla¤›daki gibi olmas› gerekir.
60 Muhasebe Uygulamalar›
Ö R N E K
VUK’ta oldu¤u gibi TFRS’ye
göre de negatif flerefiye
do¤rudan gelir olarak
kaydedilir. Pozitif flerefiye
ise aktiflefltirilir. Ancak
aktiflefltirilen flerefiye tutar›,
yararl› ömrü s›n›rs›z oldu¤u
için itfa edilmeyip her y›l
sonunda de¤er düflüklü¤ü
testine tabi tutulur.
Ö R N E K
31/12/20XX
730 GENEL ÜRETIM GIDERLERI 16.000
Amortisman Gideri
268 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 16.000
Amortisman kayd›.
31/12/20XX
770 GENEL YÖNETIM GIDERLERI 6.000
Amortisman Gideri
268 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 6.000
Amortisman kayd›.
Varl›klar› 40 milyon, borçlar› 16 milyon olan bir iflletme 20 milyon bedelle devral›nm›flt›
r. Bu ifllemin sonucu ne olur?
Kurulufl ve Örgütlenme Giderleri
Kurulufl ve örgütlenme giderleri; bir iflletmenin ilk kuruluflu veya yeni bir flubesinin
aç›lmas› s›ras›nda yapt›¤› müflavirlik ücreti, noter ve tescil masraflar› vb. harcamalard›
r. Vergi Usul Kanunu’na göre gelir vergisi mükellefleri, bu tür giderleri
olufltuklar› dönemde gider kaydederler. Kurumlar Vergisi mükelleflerine ise aktiflefltirme
hakk› tan›nm›flt›r. Kurumlar Vergisi mükellefi olan bir iflletme, kurulufl ve
örgütlenme giderlerini isterse olufltuklar› dönemde gider yazabilir ya da isterse 262
kodlu Kurulufl ve Örgütlenme Giderleri hesab›na kaydedebilir, yani aktiflefltirebilir.
Bu durumda aktiflefltirilen tutar, 5 y›lda eflit paylarla gider olarak kaydedilir.
Dönem sonunda, iflletmelerin varsa aktiflefltirdikleri kurulufl ve örgütlenme giderleri
için amortisman hesaplamalar› gerekecektir.
‹flletme y›l içinde gerçekleflen T40.000kurulufl ve örgütlenme giderini aktiflefltirmifltir.
Kurulufl ve örgütlenme giderlerine iliflkin dönem sonunda yap›lmas› gereken
amortisman kayd› afla¤›daki gibi olacakt›r.
Araflt›rma ve Gelifltirme Giderleri
‹flletmeler (özellikle üretim iflletmeleri), varl›klar›n› sürdürebilmek için yeni bir
ürün gelifltirmek veya mevcut ürünleri daha kaliteli, daha düflük maliyetle üretebilme
çabas›nda olmak ve bu çabalar›n› sürdürmek durumundad›rlar. Bu faaliyetleri
gerçeklefltirebilmek için yap›lan harcamalara, araflt›rma ve gelifltirme harcamalar›
denir. Vergi Usul Kanunu’nda araflt›rma ve gelifltirme harcamalar›n›n muhasebelefltirilmesine
iliflkin herhangi bir aç›klay›c› hüküm bulunmamaktad›r. Uygulamada
genel kan›, araflt›rma ve gelifltirme harcamalar›n›n kurulufl ve örgütlenme giderleri
çerçevesinde de¤erlendirilmesi yönündedir. Dolay›s›yla araflt›rma ve gelifltirilme
harcamalar›, olufltuklar› dönemde gider kaydedilir. Ancak Kurumlar Vergisi mükellefleri
isterlerse araflt›rma ve gelifltirme harcamalar›n› aktiflefltirebilirler. Aktiflefltirilen
araflt›rma ve gelifltirme harcamalar› 5 y›lda eflit taksitlerle gidere dönüfltürülür.
Özel Maliyetler
‹flletmeler, kiralam›fl olduklar› varl›klar› kullan›m amac›na uygun hâle getirebilmek
için onlar üzerinde kal›c› yat›r›mlar yapabilirler. Genellikle gayrimenkul kiralamalar›
nda karfl›m›za ç›kan bu durumda, yap›lan harcamalar Özel Maliyetler hesab›nda
izlenir. Yap›lan harcaman›n özel maliyet olarak kabul edilebilmesi için afla¤›daki
üç unsurun da var olmas› gerekir:
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 61
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
4
TFRS’ye göre kurulufl ve
örgütlenme giderleri
do¤rudan gider yaz›l›r.
Ö R N E K
TFRS’de araflt›rma ve
gelifltirme harcamalar› iki
safhada ele al›n›r. Araflt›rma
safhas›nda yap›lan
harcamalar, do¤rudan gider
yaz›l›rken gelifltirme
safhas›nda yap›lan
harcamalar aktiflefltirilir.
31/12/20XX
770 GENEL YÖNETIM GIDERLERI 8.000
Amortisman Gideri
268 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 8.000
Amortisman kayd›.
• Kiralanan bir varl›¤a yat›r›m yap›lmas›,
• Yap›lan yat›r›m›n ekonomik ömrünün bir y›ldan uzun olmas›,
• Yap›lan yat›r›m›n kira süresi sonunda kirac› taraf›ndan al›namamas›.
Örne¤in iflletme, kiralad›¤› bir gayrimenkule yeni bölmeler yapt›rabilir veya
elektrik tesisat› döfletebilir. Özel maliyetlerin y›llara pay edilmesinde kira süresi
esast›r. Ancak kira sözleflmesinde herhangi bir süre belirtilmemifl ise kira süresi 5
y›l olarak kabul edilir. Bu durumda, özel maliyet tutar› 5 y›la eflit olarak pay edilir.
Özel maliyet tutar›, y›llara pay edilirken (gidere dönüfltürülürken) kiraya konu
varl›k, iflletmenin hangi fonksiyonunda kullan›lacaksa onunla ilgili gider hesab›na
kaydedilir. Örne¤in yöneticilerin kullanmas› için kiralan bir bina ya da ofis kat›na
yap›lan özel maliyetlerin amortisman gideri, Genel Yönetim Giderleri hesab›na,
da¤›t›m iflinde kullan›lmak üzere kiralanan bir depoya yap›lan özel maliyetlerin
amortisman gideri Pazarlama, Sat›fl ve Da¤›t›m Giderleri hesab›na kaydedilir.
‹flletme, üç y›ll›¤›na kiralam›fl oldu¤u ofis kat›n› kullan›ma uygun hâle getirebilmek
için T30.000 ’lik harcama yapm›flt›r.
Dönem sonunda yap›lan yat›r›m tutar›, kira süresine bölünerek y›ll›k amortisman
tutar› hesaplan›r. Örne¤imizde bu tutar, T10.000 (30.000/3) olup yap›lacak
olan muhasebe kayd› afla¤›daki gibidir.
‹flletme, kira süresi dolmadan kiralad›¤› gayrimenkulü boflaltmak durumunda kal›rsa Özel
Maliyetler hesab›nda kalan tutar›n tamam›n› gider olarak kaydeder.
‹flletme, befl y›ll›¤›na kiralam›fl oldu¤u ofis kat›n› kullan›ma uygun hâle getirebilmek
için T50.000’lik yat›r›m yapm›flt›r. Kira süresinin üçüncü y›l›nda, henüz kira
süresi dolmadan söz konusu gayrimenkul boflalt›lm›flt›r.
‹flletme ilk iki y›l için T20.000 amortisman gideri kaydetmifl olacakt›r. Bu durumda
üçüncü y›lda kalan T30.000’nin tamam› gider olarak yaz›lacakt›r. Söz konusu
ifllemin muhasebe kayd› afla¤›daki gibidir.
62 Muhasebe Uygulamalar›
Kiralanan bir gayrimenkule
yap›lan, onun ekonomik
de¤erini art›r›c› ilaveler Özel
Maliyetler hesab›nda
aktiflefltirilir.
Ö R N E K
S O R U
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE
DÜfiÜNEL‹M
SIRA S‹ZDE
S O R U
DÜfiÜNEL‹M
D ‹ K K A T
SIRA S‹ZDE SIRA S‹ZDE
AMAÇLARIMIZN NAMAÇLARIMIZ
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
K ‹ T A P
T E L E V ‹ Z Y O N
‹ N T E R N E T ‹ N T E R N E T
Ö R N E K
31/12/20XX
770 GENEL YÖNETIM GIDERLERI 10.000
Amortisman Gideri
268 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 10.000
Amortisman kayd›.
… /…/20XX
770 GENEL YÖNETIM GIDERLERI 30.000
268 BIRIKMIS AMORTISMANLAR 20.000
264 ÖZEL MALIYETLER 50.000
Özel maliyetlerin gider kayd›.
3. Ünite - Duran Varl›klar›n Dönem Sonu ‹fllemleri 63
Uzun ve k›sa vadeli alacaklar› ay›rt etmek
‹flletmenin bir y›ldan uzun vadeli alacaklar›, duran
varl›klar içinde gösterilir. Dönem sonunda
uzun vadeli alacaklar içinde, takip eden dönemde
tahsil edilecek duruma gelenler bu gruptan
ç›kar›larak dönen varl›klar içindeki benzer hesaplara
aktar›l›r. Bunun d›fl›nda uzun vadeli alacaklar›
n dönem sonu ifllemleri 2. Ünitedeki Ticari
Alacaklar›n dönem sonu ifllemleri ile ayn›d›r.
‹fltirak, ba¤l› ortakl›k ve ba¤l› menkul k›ymetleri
tan›mlamak
Finansal yat›r›mlar olarak isimlendirilen, uzun
vadeli yat›r›m amac› ile al›nan menkul k›ymetler;
‹fltirakler, Ba¤l› Ortakl›klar ve Ba¤l› Menkul K›ymetler
hesaplar›nda izlenirler. Yat›r›m›n hangi
hesaba kaydedilece¤i; iflletmenin sahip oldu¤u
ortakl›k pay›n›n göreli büyüklü¤üne ve iflletmeye
sa¤lad›¤› haklara göre ay›rt edilir. Hisse senetlerinin
d›fl›nda uzun vadeli yat›r›m amac› ile al›-
nan di¤er menkul k›ymetler, Ba¤l› Menkul K›ymetler
hesab›nda izlenir.
Maddi duran varl›klar›n de¤erlemesini aç›klamak
Maddi duran varl›klar, maliyet de¤erleri ile aktiflefltirilir
ve dönem sonunda da maliyet de¤erleri
ile de¤erlendirilir. Maliyet de¤eri, maddi duran
varl›¤›n edinimi ve kullan›ma haz›r hâle getirilmesi
sürecinde yap›lan harcamalar›n toplam›d›r.
Amortisman› tan›mlamak ve amortisman hesaplama
yöntemlerini karfl›laflt›rmak
Amortisman, sabit varl›klar›n aktiflefltirilen maliyetinin
faydal› ömrü içinde kullan›lan amortisman
hesaplama yöntemi ile gidere dönüfltürmesidir.
Temel olarak normal, h›zland›r›lm›fl ve kullan›
m miktar›na göre amortisman olmak üzere
üç yaklafl›m vard›r. Normal amortismanda her y›l
eflit miktarda amortisman pay› hesaplan›rken h›zland›
r›lm›fl amortismanda faydal› ömrün ilk y›llar›
nda yüksek, sonraki y›llarda giderek daha az
amortisman pay› hesaplan›r. Kullan›m miktar›n›
esas alan yöntemde ise amortisman pay›, her y›l
kullan›ma ba¤l› olarak de¤iflebilir.
Maddi olmayan duran varl›klar›n dönem sonu
ifllemlerini aç›klamak
Maddi olmayan duran varl›klar; fiziksel varl›klar›
olmayan, kullan›lmalar› sonucunda iflletmenin
has›lat›nda art›fl yaratan bir k›s›m haklarla iflletmeye
ticari fayda sa¤layan imtiyaz ve üstünlüklerdir.
Bu varl›klar, belli bir bedel karfl›l›¤› edinilir
ve edinimleri için yap›lan harcama tutar› üzerinden
aktiflefltirilir. Bu varl›klar; kullan›m süreleri
sözleflme ile belirlenmiflse bu süre içinde,
belirlenmemiflse befl y›l içinde amortisman yoluyla
gidere dönüfltürülür.